Índice
2.1.1. O imposto como prestação pecuniária
efectiva
2.1.2. O imposto como prestação coerciva
2.1.3. O imposto como prestação a título
definitivo
2.1.4. O imposto como prestação unilateral
2.1.5.
O imposto como prestação devida ao Estado ou outros entes públicos
2.1.6. O imposto como prestação estabelecida
pela lei
2.1.7. O imposto como prestação com vista à
realização de fins públicos
2.1.8. O imposto como prestação sem carácter
de sanção
2.2. Imposto como um tipo de tributo
2.3. Classificação dos impostos
2.3.1. Impostos directos e impostos indirectos
2.3.2. Impostos de quota fixa e impostos de
quota variável
2.3.3. Impostos periódicos e impostos de
obrigação única
2.3.4. Impostos gerais e impostos especiais
2.3.5. Impostos sobre o rendimento, património
e consumo
O
presente trabalho tem como tema Teoria Geral do Imposto, pois
o estudo
dos impostos possui extrema relevância, dado que todos são sujeitos à sua
incidência. Os impostos constituem espécie de tributo não vinculada, ou seja, o
produto da arrecadação desse tributo não possui destinação específica, e a
receita integra o erário sem que seja vinculado a órgão, despesa ou fundo. Os mesmos constituem a
principal fonte de arrecadação de receitas do Estado. Encontram seu fundamento de validade no poder de império
da pessoa política tributante. Isto é, são devidos em razão da própria
existência do Estado, pois essenciais à sua manutenção. Nas páginas a seguir o
tema foi desenvolvido com tópicos que visam facilitar a percepção do mesmo.
1.1. Objectivos
·
Compreender a Teoria Geral do Imposto.
·
Definir o imposto;
·
Explicar o imposto como um tipo de
tributo;
·
Apresentar a classificação dos impostos;
·
Indicar os momentos da obrigação de
imposto.
1.2. Metodologia
Para fazer face a realização do trabalho recorremos a
diversas fontes com a finalidade de reunir uma informação satisfatória e de
fácil compressão através de consulta de obras, revisões bibliográficas e
pesquisas que efectuamos na biblioteca electrónica, que versam sobre o tema em
destaque nas quais vem mencionadas no fim do trabalho.
Podemos dizer, de acordo com Martins (2009) que a primeira
forma de imposto remonta à antiguidade. As comunidades derrotadas nas guerras
ficavam sujeitas ao pagamento de uma contribuição à comunidade triunfadora, marcando,
assim, signo da servidão, do domínio ou da dependência. Essa contribuição era
imposta unilateralmente pela comunidade vencedora com o fundamento que pelo seu
pagamento a derrotada podia continuar a usufruir dos seus bens e terras.
O Estado com os impostos visa, para além dos objectivos de
arrecadação de receita, a redistribuição e a estabilização económica. Os
impostos são um elemento estruturante da noção de Estado democrático, de uma
sociedade de direito, bem como um imperativo de cidadania.
2.1.
Noção de imposto
Segundo Teixeira (1985) o imposto é uma prestação pecuniária
efectiva, de pagamento coercivo com carácter unilateral e definitivo, em geral
não consignados a nenhum tipo de utilizações, sendo uma prestação devida ao
Estado, estabelecida por lei sem carácter de sanção, tendo como objectivo a
realização de fins públicos.
Sanches (2007) refere que definir imposto não é tarefa fácil
como vem demonstrando a doutrina. O imposto é uma das espécies tributárias
criadas por lei e está sujeito ao princípio da legalidade. A noção de imposto
difere conforme a perspectiva adoptada, podendo, centrar-se, designadamente,
nas suas características jurídicas, financeiras, políticas ou sociais.
Nabais (2008) define o imposto com base em três elementos, “um
elemento objectivo, um elemento subjectivo e um elemento teológico (ou
finalista)”. Neste contexto, será objectivo porque o imposto é uma prestação
pecuniária, unilateral, definitiva e coerciva.
Enquanto elemento subjectivo, o imposto é uma prestação, com
as características objectivas acima mencionadas, exigida a (ou devida por)
detentores (individuais ou colectivos) de capacidade contributiva (ability to
pay) a favor de entidades que exerçam funções ou tarefas públicas.
O elemento teológico (ou finalista) reside no facto do
imposto ser exigido pelas entidades que exercem funções públicas, para a
realização dessas funções, sem carácter sancionatório. Partindo da definição apresentada por Teixeira, atrás
referida, vamos analisar cada um dos elementos caracterizadores.
2.1.1.
O
imposto como prestação pecuniária efectiva
O imposto é
uma prestação em dinheiro ou em equivalente a dinheiro. Podemos, afirmar que,
hoje, é uma obrigação de entrega em dinheiro sem carácter pessoal. É certo que
ao longo dos tempos, foi normal o pagamento do imposto em espécie. No entanto,
a cobrança do imposto em espécie foi sendo abandonada, nomeadamente pela
incomodidade, quer para os contribuintes quer para o Estado, pelo que
actualmente tem apenas interesse quase histórico, como refere Pereira (2009).
O facto do
imposto consistir numa prestação sem carácter pessoal, não significa que a
pessoa do sujeito passivo não seja relevante, para efeitos de determinação do
montante devido. Significa apenas que, uma vez determinado o montante de
imposto a pagar, não interessa quem cumpre efectivamente a obrigação fiscal.
Para o sujeito activo tudo o que releva é a efectiva arrecadação dos valores em
dívida.
2.1.2.
O
imposto como prestação coerciva
O facto do
imposto ser uma prestação coerciva não indica que o cumprimento da obrigação
fiscal seja obrigatório. Segundo Pereira (2009) “visa-se com ela significar que
a obrigação de imposto é estabelecida na lei ou por força da lei”. Assim,
verificado o pressuposto de cuja ocorrência a lei faz depender o nascimento da
obrigação de imposto, este passa a ser exigido independentemente da vontade do
contribuinte.
Necessário
é, também, o cumprimento das obrigações a que as pessoas voluntariamente estão
vinculadas. O imposto é uma prestação coerciva, porque na sua génese não está
um acto de vontade. A ocorrência do facto gerador pode depender da vontade
privada, mas a obrigação do imposto não. A obrigação de imposto tem a sua fonte
na lei e o seu nascimento prescinde da vontade de quem está vinculado ao seu
cumprimento. A obrigação de imposto “impõe-se” ao sujeito passivo, mesmo contra
a sua vontade.
2.1.3.
O
imposto como prestação a título definitivo
Esta
característica traduz-se no facto do imposto não dar direito a qualquer
restituição ou reembolso futuro a cargo do ente a quem é feita essa prestação,
quando é devida. No entanto, esta noção de definitividade não exclui uma
eventual restituição do imposto, ou de parte, que não era legalmente devido,
como sucede, por exemplo, nos casos em que os montantes retidos na fonte ou os
pagamentos por conta ultrapassam os montantes apurados como legalmente
exigíveis ao contribuinte para o período de tributação.
Segundo
Carlos (2006) a restituição de imposto também pode ocorrer em virtude de
anulação do acto tributário, por este ser total ou parcialmente inválido.
Assim, o que foi pago para cumprimento de dívida consequente de acto que veio a
ser declarado nulo ou anulado, deve ser restituído.
É a
característica da definitividade que permite a distinção entre imposto e outra
receita pública, como por exemplo o empréstimo público forçado. Ao contrário
daquele, este embora igualmente coercivo, não é definitivo. Os valores objecto
do empréstimo forçado, independentemente do factor temporal, serão restituídos
a quem, coagido, os cedeu.
2.1.4.
O
imposto como prestação unilateral
Segundo
Pereira (2009) o imposto é uma prestação unilateral, porque não lhe corresponde
qualquer contraprestação por parte da entidade beneficiária. Esta
característica permite distinguir o imposto de outras figuras afins, tais como
a taxa e o empréstimo forçado. Deste modo, quando um contribuinte satisfaz a
obrigação de imposto nada recebe de específico em troca, nem o que, porventura,
venha a receber é proporcional ao que pagou. Porém, nem o facto de pagar
confere o direito de exigir algo de concreto em troca. O imposto é, pois,
estritamente unilateral.
2.1.5.
O
imposto como prestação devida ao Estado ou outros entes públicos
O imposto
como prestação devida ao Estado ou outros entes públicos é o chamado elemento
subjectivo do imposto como vimos atrás. O imposto, tal como os outros tributos,
é sempre devido a um ente público, que para uns autores, tem a designação de
pessoa colectiva de direito público e para outros, de entidades que exercem
funções públicas. Salientando, ainda, que o elemento subjectivo da definição de
imposto se reporta apenas ao sujeito activo. Quanto aos sujeitos passivos,
atenta a sua diversidade, nenhuma característica especial reveste a noção de
imposto.
2.1.6.
O
imposto como prestação estabelecida pela lei
É a lei que
confere ao Estado o poder de tributar. Há lugar a imposto quando surge uma
norma legal que confere ao Estado a faculdade de exigir ao indivíduo o dever de
prestar, como já dissemos anteriormente. Assim, a criação e extinção do imposto,
bem como todos os seus elementos, são definidos por lei. Os elementos
essenciais incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes
são estabelecidos, obrigatoriamente, por Lei da Assembleia da República ou
Decreto-Lei do governo autorizado por esta. A obrigação do imposto é uma
imposição derivada da lei, de acordo com Pereira et al. (2000).
2.1.7.
O
imposto como prestação com vista à realização de fins públicos
Segundo
Pereira (2009) o objectivo tradicional do imposto é o de “arrecadação de
receitas para que os entes públicos delas beneficiárias possam realizar as
tarefas que lhes estão perpetradas”. É a chamada finalidade fiscal dos
impostos. Porém, a finalidade do imposto não se esgota na arrecadação de
receitas, para cobertura das despesas públicas. Há igualmente, as chamadas
finalidades extrafiscais do imposto.
Para além
da grande importância no financiamento das despesas públicas, os impostos são
também muito importantes na prossecução de outras finalidades, a que a doutrina
chama de finalidades extrafiscais e que são a redistribuição da riqueza,
estabilização macroeconómica e influência na afectação de recursos. Assim, ao
salientar esta característica do imposto de realização de fins públicos
pretende-se acentuar que actualmente o imposto não tem apenas a finalidade de
arrecadação de receitas, podendo este aspecto não constituir a sua razão de
ser.
O mais
sensato é, por tudo isto, incluir na noção de imposto a referência à sua
afectação à realização de fins públicos, em vez da simples menção de
arrecadação de receitas para a realização de despesas.
2.1.8.
O
imposto como prestação sem carácter de sanção
O imposto
não tem carácter sancionatório, não sendo uma pena ou uma contrapartida pela
prática de um facto ilícito. De acordo com Pereira (2009), esta característica
tem apenas como objectivo distinguir a respectiva prestação das sanções
patrimoniais, como o confisco, a multa e a coima, que têm origem num facto
ilícito e que visam um fim preventivo e impeditivo, o que não acontece com o imposto.
Para este autor “um imposto directamente sancionatório, por corresponder a uma
punição automática por via legislativa, seria inconstitucional”.
2.2.
Imposto como um tipo de tributo
Um tributo é toda prestação
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não
constitua sanção de acto ilícito, instituída em lei e cobrada mediante
actividade administrativa plenamente vinculada.
2.2.1.
Imposto
vs Taxa vs Contribuição Financeira.
a)
Imposto
Imposto é o
tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de
qualquer actividade estatal específica, relativa ao contribuinte. É considerado
o tributo mais importante, pois incide independentemente da vontade do
contribuinte.
b) Taxa
Taxa é um tributo que tem como fato
gerador o exercício regulador do poder de polícia, ou a utilização efectiva e
potencial, de serviço público específico e divisível.
c) Contribuição financeira
Contribuição financeira é um tributo
cobrado pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, para fazer
face ao custo de obras públicas de que decorra a valorização imobiliária, tendo
como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de
valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.
2.3. Classificação
dos impostos
As classificações adoptadas no sentido de agrupar os
diferentes impostos são variadas. Neste contexto, vão ser enunciadas as que se
nos afiguram mais importantes.
2.3.1.
Impostos directos e impostos indirectos
A classificação em impostos directos e impostos indirectos é
uma das classificações mais utilizadas e a que regula a classificação
orçamental dos impostos. É uma distinção generalista e que tem gerado muita
discussão quanto à sua natureza. Quanto à distinção esta nem sempre se
apresenta com precisão, mas incontestável em vários domínios.
Assim, a distinção entre impostos directos e indirectos que vai
se efectuar é com base no critério da repercussão económica. Neste âmbito os
impostos directos são os que tributam as manifestações directas ou medidas de
riqueza. Nestes termos são considerados os que incidem directamente sobre o
rendimento, capital ou património de uma pessoa singular ou pessoa colectiva e
têm como referência um período de tempo delimitado, normalmente um ano.
Enquanto que os impostos indirectos são os que incidem
indirectamente sobre a riqueza ou rendimento, ou seja, incidem sobre a
utilização desse rendimento, porque se evidenciam através do acto de consumir.
Outro aspecto a considerar em relação a estes é a possibilidade de serem repercutidos
entre os agentes económicos ao longo do circuito económico até ao consumidor
final. Deste facto resulta que, o pagamento dos impostos indirectos seja
efectuado no momento da operação de consumo que lhe dá origem. Deste modo,
podemos dizer que os impostos directos não são repercutidos, porém os impostos
indirectos são repercutidos. A principal diferença entre estes é o seu objecto
de tributação.
Os principais impostos directos são o Imposto sobre o
Rendimento das Pessoas Singulares, o Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Colectivas, o Imposto Municipal sobre Imóveis, Imposto Municipal sobre
Transmissões de Imóveis e o Imposto Municipal sobre Veículos. Por sua vez,
integram os impostos indirectos, os impostos sobre o consumo, nomeadamente o
Imposto sobre o Valor Acrescentado, Imposto sobre os Produtos Petrolíferos,
Imposto Automóvel, Imposto de Consumo sobre o Tabaco e o Imposto do Selo.
2.3.2.
Impostos de quota fixa e impostos de
quota variável
Os impostos podem ser de prestação fixa ou de prestação variável.
Nos primeiros, o imposto a pagar por cada contribuinte pode ser fixado na lei
através da indicação de uma importância fixa. Nos segundos, vai-se indicando
uma taxa ou taxas expressas em percentagem, que aplicadas à matéria colectável
determinam o imposto a pagar. Nos impostos de quota variável a taxa pode ser
proporcional, progressiva ou regressiva.
Segundo Carlos (2006) os impostos proporcionais são aqueles
em que o montante de imposto a pagar cresce na mesma proporção que a matéria
colectável. São aqueles que têm uma taxa fixa, única e constante, qualquer que
seja o valor da matéria colectável. Assim, o imposto aumenta proporcionalmente
ao aumento da matéria colectável. O Estado pode exigir uma fracção crescente da
matéria colectável, mas baixando a taxa do imposto à medida que esta aumenta,
ou seja, a taxa média decresce quando o rendimento aumenta.
2.3.3.
Impostos periódicos e impostos de
obrigação única
Nos impostos periódicos o pressuposto de tributação apresenta
uma certa característica de estabilidade ou continuidade, ou seja, a obrigação
de imposto é relativa a situações estáveis que, normalmente se prolongam no
tempo, com uma periodicidade regular.
Nos impostos de obrigação única esse pressuposto apresenta-se
isolado e mesmo quando se pode repetir é tomado isoladamente. Estes
caracterizam-se por não serem susceptíveis de uma ocorrência tendencialmente
regular e previsível, porque o facto que a determina se traduz na prática de um
acto instantâneo.
2.3.4.
Impostos gerais e impostos especiais
Enquanto, que os impostos gerais estão previstos na lei de
forma a aplicarem-se a uma determinada categoria de situações análogas, os
impostos especiais, não obstante dizerem respeito a factos ou situações
abrangidos nos impostos gerais, são objecto de uma disciplina jurídica
especial.
De acordo com Martins (2008) os impostos especiais de consumo
apresentam características comuns, ou seja, são todos impostos monofásicos,
sujeitos ao princípio da equivalência ou beneficio, em que o facto gerador se
verifica, como regra, na data de introdução no consumo. Contudo, no contexto da
União Europeia tem-se assistido a um reforço financeiro destas como seguimento
do compromisso, assumido quando se implementou o Mercado Interno.
2.3.5.
Impostos sobre o rendimento, património e
consumo
Esta classificação atende à natureza económica e o critério
subjacente sucede da natureza da base sobre que incide a tributação. Segundo
Pereira (2009) actualmente é esta a classificação que tende a assumir maior
importância, desde logo no recorte constitucional do sistema fiscal. É também utilizada
por organizações internacionais como o Fundo Monetário Internacional (FMI) e a
Organização para a Cooperação e o Desenvolvimento Económico (OCDE).
Importa por começar a analisar o conceito de rendimento. Este
tem sido debatido e evoluído ao longo do tempo. Passou-se de uma noção restrita
para uma interpretação mais lata. Num período inicial, o rendimento era
definido como o produto imputável de modo regular e obtido durante um certo
período através da participação na actividade produtiva, ou seja, o produto
periódico da exploração de uma fonte económica durável.
É a denominada de teoria da fonte ou do rendimento-produto
que teve grande utilização legislativa através dos chamados impostos parcelares
ou cedulares sobre o rendimento. Assenta numa acepção restrita do rendimento,
já que exclui do rendimento os ganhos e perdas de capital e os ganhos
ocasionais, que não derivam da participação do sujeito económico numa
actividade produtiva Neste tipo de imposto há maior justiça porque são os
únicos que admitem a distinção da capacidade contributiva dos sujeitos
passivos.
De acordo com o Relatório sobre a Reforma Fiscal do
Ministério das Finanças de 1997 apud Teixeira (2008) o património é constituído
por toda a manifestação de riqueza exteriorizada quer pela propriedade, quer
pelo uso e fruição de certos bens, imóveis ou móveis sujeitos a registo, bem
como pelos actos de aquisição onerosa ou gratuita daqueles bens que se
encontram igualmente sujeitos a tributação em sede própria. Deste modo,
definem-se de impostos sobre o património os que incidem sobre a riqueza
adquirida. Estes incidem sobre as pessoas singulares e colectivas quando
enquadradas na definição de sujeito passivo para efeitos deste imposto.
Os impostos sobre o consumo tributam a riqueza dispendida no
momento da aquisição de bens ou serviços. Nestes impostos o montante da dívida
de imposto de cada sujeito passivo é apurado através do designado método do
crédito do imposto, sendo suportado pelo último, ou seja, o consumidor final.
Assim, a tributação do consumo assenta fundamentalmente em alguns impostos
especiais sobre o consumo e num imposto geral sobre as transacções.
2.4. Momentos da obrigação de imposto
Os momentos que cronologicamente se sucedem, desde a
ocorrência do facto gerador do imposto até à sua cobrança, são frequentemente
designados por fases do imposto. Cada uma destas fases é regulada por um
conjunto de normas jurídicas que esclarece, descreve e regula a fase a que
respeita. As fases do imposto são a incidência, o lançamento, a liquidação e a
cobrança.
A incidência
é o primeiro momento a considerar no preenchimento dos pressupostos necessários
à geração do facto tributário. Nesta fase, vão ser definidos em abstracto os
pressupostos tributários que fazem nascer a obrigação de imposto. Vai ser
definida a matéria colectável do imposto e vão-se identificar os sujeitos
passivos. Como elemento essencial do imposto que é, esta fase está sujeita ao
princípio da legalidade fiscal.
Assim,
podemos considerar que a incidência é positiva ou negativa. As normas de
incidência positiva são as que definem os factos ou situações a que se liga a
obrigação de pagar o imposto, designados por factos geradores de imposto ou
pressupostos de facto do imposto. As normas de incidência negativa ou
subjectiva são as que definem os obrigados tributários ou sujeitos passivos do
imposto.
Esta fase corresponde ao momento do início da aplicação da
lei. É a fase em que, do geral e abstracto da incidência, se passa ao
individual e concreto. É a fase em que se processam as operações conducentes à
identificação particular dos sujeitos passivos e à determinação concreta da
matéria colectável sobre que vai incidir o imposto.
Nos principais impostos que compõem, actualmente, o sistema
fiscal português, as operações de lançamento são efectuadas pelo próprio
contribuinte. Fala-se, a este propósito, em auto lançamento do imposto.
A liquidação é a operação aritmética de aplicação de uma taxa
à matéria colectável apurada na fase do lançamento, para determinação do
montante exacto de imposto devido pelo sujeito passivo, ou seja, a colecta.
Naqueles impostos em que a lei prevê a possibilidade de deduções à colecta, a
liquidação abrange também os cálculos decorrentes destas deduções. Actualmente
generaliza-se a tendência para agrupar sob a designação “liquidação”, quer as
operações de liquidação propriamente ditas quer as operações de lançamento mencionadas
no ponto anterior.
Após a fase de liquidação procede-se à cobrança do imposto. A
cobrança e pagamento são expressões que traduzem a mesma realidade jurídica. A
primeira é assumida do ponto de vista da administração fiscal, que cobra o
imposto e a segunda é encarada do ponto de vista do contribuinte, que o paga. É
a fase final da vida do imposto.
O pagamento do imposto pode ser voluntário ou coercivo. O
pagamento voluntário é, em princípio, efectuado dentro do prazo estabelecido na
lei e processa-se de acordo com os regimes previstos para cada imposto. É,
ainda, considerado pagamento voluntário, o efectuado fora do prazo previsto na
lei fiscal, obrigando, no entanto, ao pagamento de juros de mora.
O pagamento coercivo verifica-se nos casos de incumprimento
total ou parcial por parte do devedor. Neste caso abre-se um processo de
execução fiscal, com a finalidade de garantir o pagamento do imposto em falta.
Com o objectivo de arrecadar receitas ao longo do período de tributação, o
Estado aplica, a determinados rendimentos, as taxas de retenção na fonte. Estas
podem revestir a modalidade de pagamento por conta ou a da aplicação de taxas
liberatórias.
No primeiro caso com base na declaração do contribuinte é
deduzido o imposto retido na fonte, ao longo do ano, determinando-se desta
forma o montante a entregar ao Estado. No segundo caso o imposto é pago no
momento em que os rendimentos são auferidos, não necessitando o contribuinte de
declará-los posteriormente na sua declaração de rendimentos. Este mecanismo
possibilita uma regular arrecadação de receitas para o Estado e um menor
esforço para o contribuinte quando tiver de pagar o imposto devido a final.
Com a
realização deste trabalho percebi que o principal objectivo da cobrança
de impostos é a obtenção de receitas necessárias ao financiamento das despesas
do sector público. Desta forma, a imposição fiscal representa uma transferência
de recursos dos contribuintes, individuais e colectivos, para o Estado. Portanto,
o imposto tem como conteúdo um dever de prestar que surge pela simples
verificação de um facto previsto na lei, dando origem a uma relação jurídica
tributária. Assim, tendo em
vista os fins da tributação, o pagamento de impostos deve respeitar os
princípios constitucionais da generalidade. Por isso, estamos perante um
imposto se apenas puder ser medido ou aferido com base na capacidade
contributiva do contribuinte.
·
Américo Fernando Brás (2006). Impostos
Teoria Geral. Coimbra: Almedina.
·
Martins, Ana Margarida Freire (2009). A
Importância da Cooperação Administrativa na Harmonização Fiscal.
Dissertação de Mestrado. Lisboa: Universidade Aberta.
·
Nabais, José Casalta (2008). Direito
Fiscal. (4.ª edição). Coimbra: Almedina.
·
Pereira, J. F. Lemos et al. (2000). Teoria
e Técnica dos Impostos. (23.ª edição). Lisboa: Rei dos Livros.
·
Pereira, Manuel Henrique de Freitas
(2009). Fiscalidade. (3.ª edição). Coimbra: Almedina.
·
Sanches, José Luís Saldanha (2007). Manual
de Direito Fiscal. (3ª edição). Coimbra: Coimbra Editora.
·
Teixeira, António Braz (1985). Princípios
de Direito Fiscal. (volume I, 3.ª edição). Coimbra: Almedina.
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